Prowadzę punkt przedszkolny finansowany z opłat dokonywanych przez rodziców za pobyt dziecka w placówce oraz z dotacji z budżetu gminy. Czy w sytuacji gdy osiągam przychody podlegające opodatkowaniu i wolne od podatku (dotacja z budżetu), mogę rozliczać ponoszone koszty tej działalności w takim stosunku, w jakim przychody opodatkowane pozostają w ogólnej kwocie przychodów?
Nie, w tym przypadku zastosowanie metody proporcjonalnego ustalenia wysokości kosztów przypadających na przychód podlegający opodatkowaniu nie jest możliwe, ponieważ koszty sfinansowane dotacją z budżetu gminy w ogóle nie zaliczają się do kosztów podatkowych. Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 22 czerwca 2010 r., nr IPPB1/415-488/10-2/MT oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2010 r., nr ITPB1/415-998/09/HD.
Podatniczka z prowadzonej działalności osiąga przychody podlegające opodatkowaniu, w postaci opłat ponoszonych przez rodziców dzieci przebywających w placówce, oraz przychody wolne od podatku, z tytułu dotacji wypłacanej przez urząd gminy (art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 updof). Podstawę zwolnienia od podatku przedmiotowej dotacji stanowi art. 21 ust. 1 pkt 129 updof. W myśl tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.
Osiąganie przychodów opodatkowanych i wolnych od podatku może powodować trudności z ustaleniem wysokości kosztów uzyskania przychodów branych pod uwagę przy ustalaniu dochodu do opodatkowania, w szczególności gdy kosztów nie można powiązać bezpośrednio z konkretnymi przychodami.
Do sytuacji, w której z tego samego źródła przychodów podatnik uzyskuje przychody podlegające opodatkowaniu oraz wolne od podatku, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania poszczególnych przychodów, odnosi się art. 22 ust. 3 i 3a updof. Z przepisów tych wynika, że w przypadku, o którym mowa, koszty uzyskania przychodów ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody opodatkowane w ogólnej kwocie przychodów.
Przedstawiona metoda pozwala określić wysokość kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej podlegających potrąceniu, gdy ustalenie faktycznej wysokości kosztów przypadających na ten przychód nie jest możliwe. Ma ona zastosowanie jednak wyłącznie do tych kosztów, które są kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 updof. Stosownie do jego treści, za koszty uzyskania przychodów uważa się koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, niewymienione w art. 23 updof.
Przepis, do którego odsyła ustawodawca, zawiera katalog kosztów wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że nie mogą być uwzględniane przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Do tej kategorii kosztów należą, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 updof, wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Wyłączenie to dotyczy m.in. kosztów sfinansowanych środkami pochodzącymi z dotacji z budżetu gminy, jaką podatniczka uzyskuje w związku z prowadzoną działalnością.
Skoro zatem koszty poniesione w związku z funkcjonowaniem przedszkola sfinansowane otrzymaną dotacją w ogólne nie podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych, to nie ma znaczenia, w jakiej części przypadają one na przychody wolne, a w jakiej na przychody opodatkowane. Brak więc podstaw do zastosowania proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a updof.
