W 2008 r. na należność skierowaną na drogę sądową utworzyliśmy odpis aktualizujący. W 2009 r. wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego. Odpis aktualizujący tę należność ujęliśmy w kosztach podatkowych. Teraz otrzymaliśmy od komornika postanowienie o nieściągalności tej należności. Jak obecnie rozliczyć ten odpis, skoro podatkowo był kosztem w momencie utworzenia?

Uznanie wierzytelności za nieściągalną, w przypadku gdy dokonano odpisu aktualizującego wartość należności i zaliczono go do kosztów uzyskania przychodów, skutkuje powstaniem przychodu (art. 14 ust. 2 pkt 7c updof i art. 12 ust. 1 pkt 4e updop), ale jednocześnie wartość tej wierzytelności jest kosztem podatkowym (art. 23 ust. 1 pkt 20 updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a updop).
 

Przykład W maju 2008 r. podatnik sprzedał kontrahentowi towar o wartości 30.000 zł netto. Kwotę należną zaliczył do przychodów podatkowych. Kontrahent nie zapłacił należnej kwoty. W grudniu 2008 r. podatnik skierował sprawę do sądu z roszczeniem przeciw kontrahentowi o należność z tytułu sprzedaży towarów o wartości 36.600 zł i dokonał odpisu aktualizującego. W kwietniu 2010 r. podatnik skierował do egzekucji prawomocny wyrok sądu zasądzający wierzytelność na jego rzecz. Odpis aktualizujący wartość należności, w kwocie netto zaliczył do kosztów podatkowych. W lipcu 2010 r. podatnik otrzymał od komornika postanowienie o nieściągalności wierzytelności. Uznał, że faktycznie kontrahent nie ma majątku, z którego komornik mógłby dokonać egzekucji. W związku z tym rozwiązał odpis aktualizujący wartość tej należności i wykazał jego równowartość w przychodach podatkowych. Jednocześnie kwotę nieściągalnej wierzytelności odniósł do kosztów uzyskania przychodów. Rozliczenie końcowe jest neutralne podatkowo, co przestawia zestawienie przeprowadzonych operacji: maj 2008 r., przychód 30.000 zł (przychód należny), kwiecień 2010 r. koszt uzyskania przychodów 30.000 zł (odpis aktualizujący wartość należności bez VAT), lipiec 2010 r., przychód 30.000 zł (wartość netto nieściągalnej wierzytelności, od której dokonany odpis aktualizujący został uprzednio zaliczony do kosztów uzyskania przychodów), lipiec 2010 r. koszt uzyskania przychodów 30.000 zł (wartość netto nieściągalnej wierzytelności).

Odpis aktualizujący w kosztach podatkowych, to stan przejściowy. U podatników, którzy zaliczyli do kosztów podatkowych odpisy aktualizujące wartość należności, zaistnienie zdarzeń skutkujących rozwiązaniem tych odpisów oznacza powstanie przychodu z działalności gospodarczej. Wynika to z art. 14 ust. 2 pkt 7b i 7c updof oraz art. 12 ust. 1 pkt 4d i 4e updop.

W przypadku przedawnienia wierzytelności, podatnik nie może zaliczyć jej wartości do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli uprzednio zarachował ją do przychodów podatkowych (art. 23 ust. 1 pkt 17 updof i art. 16 ust. 1 pkt 20 updop).

Jeżeli przedawnieniu uległy wierzytelności, na które podatnik uprzednio utworzył odpis aktualizujący zaliczony do kosztów uzyskania przychodów (zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 21 updof i art. 16 ust. 1 pkt 26a updop), konieczne jest doliczenie kwoty stanowiącej równowartość tego odpisu do przychodów podatkowych. W myśl art. 14 ust. 2 pkt 7b updof i art. 12 ust. 1 pkt 4d updop, do przychodów podatnika zalicza się bowiem m.in. wartość należności przedawnionych w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
 

Przykład Z tytułu wykonania usługi w spółce z o.o. powstał przychód należny w wysokości 15.000 zł (netto). Kontrahent nie uregulował ciążącego na nim zobowiązania. W związku z postawieniem kontrahenta w stan likwidacji spółka dokonała odpisu aktualizującego wartość należności na kwotę 18.300 zł (15.000 zł + 22% VAT) i zaliczyła wartość tego odpisu do kosztów uzyskania przychodów w kwocie netto, tj. w wysokości 15.000 zł. Wierzytelność uległa przedawnieniu i w związku z tym spółka jest zobligowana zwiększyć swoje przychody o kwotę dokonanego wcześniej odpisu aktualizującego ujętego w kosztach podatkowych (15.000 zł). Wartość przedawnionej wierzytelności nie stanowi w spółce kosztu uzyskania przychodów.

Pamiętajmy, że przedawnienie następuje wskutek upływu czasu. Kwestie związane z przedawnieniem roszczeń uregulowane są w przepisach art. 117-125 Kodeksu cywilnego.